上市公司会计造假问题研究
江苏省高等教育自学考试
（ 2014 年）
本 科 毕 业 论 文
专 业 会 计
学生姓名 *****
班 级 ****会计接本
学 号 *************
指导教师 ******
完成日期 2014年5月5日
上市公司会计造假问题研究
摘要：会计职能的有效发挥离不开真实可靠的会计信息，可以说真实性是会计信息质量最基本的要求。然而近年来，上市公司会计造假屡禁不止，做假账的手段更加多元化、复杂化、隐蔽化，对社会经济秩序构成了巨大的威胁。本文结合会计造假案例的分析，指出会计造假的危害，从深层次揭露出会计造假的原因，并通过原因分析指出减少会计造假的措施。
关键词：会计造假 研究 措施
Abstract: Effective accounting functions cannot do without the true and reliable accounting information, can be said that authenticity is the most basic requirement of the quality of accounting information. However, in recent years, the listing Corporation accounting fraud repeated. Do false account means more diverse,complex, subtle, poses a great threat to the social and economic order. Based on the analysis of accounting fraud case, it points out the harm of accounting fraud,from the deep reveals the reasons of accounting fraud, and through the analysis of the reasons of the false accounting measures. Keywords:Accounting fraud Research Measures
目 录
一、上市公司会计造假现状及危害 ........................................... 1
(一）会计造假现状 ..................................................... 1
（二）会计造假危害 .................................................... 1
1.搅乱市场公平导致社会资源无效配臵。 .............................. 1
2.影响企业形象 .................................................... 1
3.违反法律法规 .................................................... 1
4.危害会计行业本身导致社会环境恶化 ................................ 2
5.助长腐败之风 .................................................... 2
二、案例分析—“绿大地”会计造假案 ....................................... 2
（一）背景简介 ........................................................ 2
（二）会计造假手段简析 ................................................ 2
三、上市公司会计造假原因分析 ............................................. 5
（一）会计造假的直接原因 .............................................. 5
（二）会计造假的间接原因 .............................................. 6
四、对策和建议 ........................................................... 8
（一）完善公司法人治理结构 ............................................ 8
（二）加强内部控制建设 ................................................ 8
（三）改进完善利益冲突与激励机制 ...................................... 9
（四）建立完善会计法律体系 ............................................ 9
（五）提高会计人员素质 ................................................ 9
五、结束语 .............................................................. 10
参考文献 ................................................................ 11
致谢 .................................................................... 12
一、上市公司会计造假现状及危害
(一）会计造假现状
由于全球范围内爆发的大规模会计造假案．会计使人员本应具备的最起码的职业操守——“诚信”却面临着前所未有的质疑必须承认。当前上市公司会计造假现象相当普遍。如从我国的银广厦虚幻神话到杭萧钢构的天价合同；美国“安然”公司丑闻、“世通”公司30多亿美元虚假利润。人们对会计信息的可信性产生了瀑深的疑虑，从而引发了对上市公司会计信息披露的信任危机。上市公司的真实准确的会计信息是资本市场有效运行的基础。虚假会计信患会严重扭曲股票的价值。损害投资者的利益。“究其因才能正其果”，无论是预防，还是措施得力的治理，明确会计造假的成因是必要的，无论是大刀阔斧的打假．还是公正有效的治假．加强立法执法力度、采取正确的对策是必须的。
(二）会计造假危害
1.搅乱市场公平导致社会资源无效配臵。
会计信息反映企业经营与财务状况，为现实和潜在的投资者制定投资决策的信息平台。真实的会计信息才能体现最大的公平性。反之，如果企业为谋取自己利益的最大化而向市场提供虚假会计信息，投资者以虚假会计信息作为决策依据．就会导致投资者的利益受到损害。同时使市场有效配臵资源的功能丧失。
2.影响企业形象
会计造假一旦被揭发，企业最后的结果都很严重。因为诚实守信是企业的基本道德要求，是企业的生命。如果缺乏诚信，其形象就会大打折扣。
3.违反法律法规
会计造假意味着违反法律法规，削弱了国家法律法规的权威性，给国家造成负担和损失。
4.危害会计行业本身导致社会环境恶化
社会经济活动无信可言．人们首先就会对会计师产生怀疑．进而产生对会计行业的不信任感，导致会计行业的信誉危机．这无疑会危害到会计行业本身的健康发展。
5.助长腐败之风
很多会计造假伴随着政府部门的地方保护主义。据统计，我国由于造假和腐败造成的经济损失和消费者福利损失每年大概在9875亿元到12570fL元之问，大约占我国GDP的13．6％～16．8％。
二、案例分析—“绿大地第一文库网”会计造假案
（一）背景简介
云南省绿大地生物科技股份有限公司，简称“绿大地”，成立于1996年，该公司主营绿化苗木种植销售及绿化工程设计施工等业务，于2007年12月21日登陆深市中小板。是云南省最大的特色苗木生产企业。作为国内绿化行业的第一家上市公司，号称园林行业上市第一股。2004 年至2009 年间，绿大地在不具备首次公开发行股票并上市的情况下，未达到在深圳证券交易所发行股票并上市的目的，经过一系列精心策划，登记注册了一批由绿大地实际控制或者掌握银行账户的关联公司，并利用相关银行账户操控资金流转，采用伪造合同、发票、工商登记资料等手段，少付多列，将款项支付给其控制的公司组成人员，虚构交易业务、虚增资产、虚增收入。
（二）会计造假手段简析
1.利润虚增
绿大地对于披露2009年的全年利润，却在2009年10月到2010年4月期间经过了五次反复修正。由最初的预期增加过亿，变更为最后的巨亏1．5亿元。正是它戏剧般的财务报告变动，引发了监管部门的注意。
表1 绿大地业绩变更说明表
日期
2009年lO月30日 内容 2009年第三季季报称，预计2009年度净
利润同比增长20％至50％
2010年1月30日 将2009年净利润增幅修正为较上年下降
30％以内
2010年2月27日 第三次发布2009年度业绩快报，净利润
变为6212万元
2010年4月28日
2010年4月30日 将净利润修正为．12796万元 最终发布2009年年度报告，披露公司
2009年净利润为．15123万元
说明： 2008年度净利润为8677万元
由上表1可以看到，在公布2009年年度报告之前与公告日之间仅仅两天的时间，数据又相差了两千多万。2009年10月到2010年4月，对于2009年的全年利润变动之快，之频繁，令人咂舌。
2.资产虚增
2004 年2 月，绿大地购买马龙县旧县村委会土地960 亩，金额为955.20万元，虚增土地成本900.20 万元。2005 年4 月，云南绿大地公司在马鸣乡购买土地3500 亩，支付了3360 万元的土地款，此宗土地交易，虚增交易成本3190余万元；2007 年一季度，马鸣乡基地土壤改良又虚增价值2124 万元；同年六月，绿大地在马龙县马鸣基地灌溉系统、灌溉管网等项目价值虚增797.20 万元。2007年，绿大地会计报告披露，对马鸣乡基地实施的土壤改良，合计投入2529.13 万元，经鉴定确认马鸣乡基地土壤改良价值虚增2124.00 万元。2010 年一季度，固定资产虚增5983.67 万元。
3.“一股独大”的公司内部治理结构
绿大地前董事长何学葵拥有公司约30％的股权。公司的控制权完全掌握在其手中，而且缺乏有效的内部监督机制，独立董事、监事会形同虚设。根据资料显示，2009年绿
大地共召开9次董事会，独立董事郑亚光均亲自参加．而2010年共召开18次董事会．郑亚光亲自出席16次．委托出席2次。但事实上．这位被认为管理经验和专业知识都过硬的独立董事，在绿大地东窗事发前．从未在会议上投过一次反对票或弃权票，而以其专业能力和从业经验看+他不可能看不出公司的财务存在重大问题，最大的可能就是在其位不谋其职．根本就没关注过公司。而最无法向中小投资者交代的是其对绿大地多年来自设关联公司虚增资产的行为一言不发。除郑亚光外。在2011年之前，其他三位独立董事也从未对公司的决策发表过任何反对意见。五年间．公司账目暗藏近百张伪造的银行单据．控制31家关联公司．几十个公司公章由一人保管。这种。一股独大”的股权分布和无效的内部控制制度显然直接纵容了绿大地的欺诈行为。其造假与否完全取决于董事长的意图，致使何学葵和同伙通过组建多家地下关联公司的方式操控资金流转、虚增营业收入．所涉金额多以亿计量。
4.现金流量异动频繁
云南绿大地公司2010 年度1-3 月合并现金流量表项目出现26 项差错，数千万元与数亿元的差错分别为8 项和12 项。2010 年4 月云南绿大地公司对2008 年销售退回实施差错更正，追溯调整减少2008 年母公司及集团合并营业收入、营业成本分别为2 348.52 万元和1 194.74 万元，追溯调整增加2008 年母公司及集团合并应付账款1 153.78 万元，调减母公司及集团合并年初未分配利润、年初盈余公积分别为1 038.40 万元、115.38 万元。
5.频繁更换事务所
表2 绿大地审计机构变更状况
年份
2008 事务所名称 中和正信 审计费用 30万 审计意见 无保留意见 上年变更原因 鹏程会计事务
所工作安排
2009 中审亚太 50万 保留意见 中和正信与天
健光华合并
2010 中准 50万 无法表示意见 中审亚太的工
作安排
由表2可以看到，绿大地上市3年便更换了3家审计机构，且每次都在年报披露前夕。3次变更审计机构，且都在年报披露前期，且在2008年之前，深圳市鹏城会计师事务所与绿大地合作时间长达7年。另一方面，审计费用在短暂的一年间增长近一倍，变更事务所的原因更引人怀疑。
2.3造成的后果
云南绿大地生物科技股份有限公司因财务混乱被证监会立案调查，绿大地的财务“造假术”最终得到法律的制裁。
三、上市公司会计造假原因分析
由上述案例可以看出，上市公司会计造假行为是一个世界难题，在市场环境、法规、制度尚不完善的中国现阶段，更是一个时有发生而后果严峻的问题，为了防止会计信息失真现象的发生， 维护正常的社会经济秩序，首先应当找到造成会计信息失真的主要原因，即会计造假的原因。
（一）会计造假的直接原因
1.为了争取上市资格，发行股票，筹集资金而进行会计造假。
我国企业普遍存在资金短缺的问题，而发行股票能够迅速筹集到其他方式无法筹集的巨额资金。因此上市就成为其筹集资金的首选方式。但是企业上市，中国证监会制定
有相应的条件，其中之一就是连续3年盈利企业才能批准上市，不符合条件的企业是不能上市发行股票的。在这种情况下，一些企业与政府监管部门之间玩起数字游戏。，以实现“最近三年内净资产平均收益率在10％以上，计算期内任何一年都必须高于6％”的配股资格线。有些上市公司竞争意识不强，经营不景气，面对“最近三年连续亏损”应暂停上市的政策，不是依靠强化管理、增强竞争能力解决危机，而是在单、证、账、表上做文章，以此来保住其上市的“牌位”。
2.会计造假成本与造假带来的巨大收益相比微乎其微
上市公司通过会计造假可能谋得各种经济利益、政治利益和其他利益。首先关乎政治利益，国有企业向来有种说法：“官出数字，数字出官。”会计人员为保全饭碗而使企业“变亏为盈”，有的企业为了提高经理层的业绩故意将应收账款提前入账，将应付账款推迟入账。其次，在我国资本市场上，会计造假违规成本低廉。这主要表现在：一是发现机制缺乏有效性和健全性，违法违规行为被发现的概率很低。截至2005年3月，我国上市公司数量为1349家，上市公司的数量越来越多，公告的会计信息也越来越多，其中虚假信息占有相当的比例，被发现的概率很低。二是惩罚力度远远不够。会计造假收益很高，而会计造假成本过低。对会计造假行为，不仅刑罚和经济制裁力度不够，而且缺少名誉、地位、升迁机会等方面损失。目前我国《会计法》中对违反会计法规的单位最高经济处罚是10万元，对具体责任人的最高处罚是5万元，远远低于预期的违法收益，处罚未伤筋骨。由于会计造假的风险收益大大高于风险成本，致使某些单位和个人仍然敢于铤而走险。
（二）会计造假的间接原因
1.受单位负责人不良道德的影响
在当前的社会主义市场经济体制下，企业中从事会计工作的人员与单位负责人在地位上是隶属关系，单位负责人为了追求企业或者个人的某种利益．往往会向会计人员施加压力．迫使某些会计人员违背职业操守甚至法律法规，在工作台帐中弄虚作假。这样
的案例在国内已经屡她不鲜．诸如“银广厦”案、“蓝天股份”案等，企业的会计人员都是在企业负责人的直接指使下造假的。从表面上看这些案例都是会计人员不遵守职业道德的表现，但究其实质，则是其单位负责人的意志体现，而企业会计人员多是被迫而无奈的。
2.会计监督机制不健全，内部审计机构形同虚设目前
企业内部监督控制有局限性，内部监督不到位，会计人员不独立，受单位领导指使被迫做假账。社会监督仍处于起步阶段，政府监督大于社会监督力度，职责交叉，经常重复检查，企业领导又是由政府指派，使检查者与被检查者之间藕断丝连。不能从宏观上有效地发挥I监管作用。虽然有关部门每年都要进行检
查，会计事务所每年都要对会计报表审计验证．由于其经常性、规范性等方面的局限性不能给企业内部会计监督提供强有力的支持，进而难以形成长期有效的监督机制。单位负责人迫于压力，不得不在企业内部设立审计部门。而这种内部审计部门．往往不能被企业所真正接纳，基本上起不到坚督的作用。
3.收入分配不均和激励机制不健全
收入分配不均和激励机制不健全导致会计信息失真由于社会上企业与企业、部门与部门、东部地区与西部地区等之间存在着较大的收入差距，企业的'经营成果与经营者的收入联系的紧密度低，对经营者的积极性激励不够，导致一些企业经营者为了个人利益或小集体利益铤而走险， 违反财经法纪做假账、设账外账、私设“小金库”，提供虚假的会计信息。
4.目前我国上市公司会计准则制度不完善。
会计准则制度具有统一性的同时还兼顾一定的灵活性，同一会计事项的处理存在着多种备选的会计方法，使得公司在进行会计政策选择时随意性较大，客观上为上市公司利润操纵提供了一定的空间。由于缺乏对会计政策选择公允性的具体判断标准，兼之此类会计问题具有较强的专业性和隐秘性，对其公允性的判断所需信息较多，不仅使一般的投资者难以判断，有时会计专业人士仅从外界也难以准确评判。
5.会计从业人员缺乏职业道德
在构建社会主义市场经济体系的过程中，诸如拜金主义等不良的社会风气严重影响了会计人员的职业道德甚至其价值观。不少会计人员在物质利益面前，往往经不住个人主义、享乐主义等不良思想的诱惑，而将集体主义甚至会计行业的法律法规抛在脑后，不顾客观公正、实事求是的会计行业规范。不顾一切地恶意涂改、编造甚至伪造会计资料，利用职务的便利监守自盗，大肆贪污、挪用公款．最终误人歧途、以身试法。
四、对策和建议
（一）完善公司法人治理结构
明确股东大会、董事会、监事会和经理层职责，并互相有效制衡。公司治理结构框架应当维护股东的权利；公司治理结构框架应当确保包括小股东和外国股东在内的全体股东受到平等的待遇；如果股东的权利受到损害，他们应有机会得到补偿；公司治理结构框架应当确认利益相关者的合法权利，并且鼓励公司和利益相关者为创造财富和工作机会以及为保持企业财务健全而积极地进行合作；公司治理结构框架应当保证及时准确地披露与公司有关的任何重大问题包括财务状况、经营状况、所有权状况和公司治理状况的信息；公司治理结构框架应确
保董事会对公司的战略性指导和对管理人员的有效监督，并确保董事会对公司和股东负责。
（二）加强内部控制建设
内部监督是会计监督的基础，内部审计是会计监督的保证。
第一，建立内部牵制制度。第二，实行内部监督岗位责任制，明确责任，提高内部会计监督的有效性，有效的监督和控制才能提高会计信息质量。第三，建立内部审计机构，强化政府监督。政府监督应是在宏观调控下的监督，政府应依法监督，提高监督人员素质。
（三）改进完善利益冲突与激励机制
利益分配与考核机制不健全、不合理是诱发会计信息造假的一个重要原因。造假者的主要动机在于取得经济利益及其他利益，只有改进完善利益分配与激励机制，才能防止会计信息的造假。一是建立利益分配均衡机制，理顺国家、地方、企业及职工之间的利益分配关系，兼顾各方利益。二是改进现行的绩效考核
制度，并完善相应的激励机制，对领导干部和管理人员的考评，不要仅以数字论英雄，而要与定性考核结合起来。
（四）建立完善会计法律体系
完善惩治会计造假的法律制度。要健全会计相关法规，为监督提供法律依据，尽快制定有关会计信息质量的管理法规，对管理机构、管理人员的责任与权力、管理方法、什么是虚假会计信息、如何确认虚假会计信息以及对制造虚假会计信息的人员法律责任如何分担、如何处罚等做出明确规定，大幅度提高对会计造假的上市公司及其管理者和会计人员、会计师事务所及注册会计师经济处罚的金额，提高会计造假成本，让造假者真正有切肤之痛，重罚之下让其无法继续发展甚至无法生存，使其在法律的震慑下不敢轻举妄动。
（五）提高会计人员素质
会计人员是处理加工会计信息的操作员，应选拔政治素质高、业务能力强、遵守职业道德的优秀人员担任会计工作；加强会计人员培训，准确掌握新会计准则，按要求进行会计核算；还要经常对财会人员进行职业道德教育，明确职业道德标准；同时，对会计人员采取激励措施，不断吸取优秀的人才加入会计队伍，进一步提高会计队伍的整体水平。以确保在从事会计实务操作时能准确应用规则，使会计报告披露的信息科学、可比、客观和真实。
五、结束语
综上所述，会计造假是一种主观行为，是属于一种恶劣的利润操纵行为，为法律法规所不允许。正如会计大师迈克尔〃查特菲德所说“利用会计政策选择作弊是一种不通过实实在在劳动就可以改变业绩的捷径”。玩弄操纵利润的数字游戏只能蒙骗投资者于一时，不论其会计欺诈的手段如何高明，总会在对外报告中留下“蛛丝马迹”。就目前而言，改善上市公司会计造假现状是一个庞大的社会系统工程，而需要多方面完善措施有效配合，整体协调各种冲突要素之间的关系，以达到信息机制与治理机制的互动协助。从而改善上市公司中普遍存在的会计造假问题。
参考文献
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致谢
走的最快的总是时间，来不及感叹，大学生活已近尾声，随着本次论文的完成，将要划下完美的句号。在这里，首先要感谢我的指导老徐桂峰老师，本论文的完成是在我的导师徐桂峰老师的细心指导下进行的。在此向导师表示衷心地感谢！导师严谨的治学态度，开拓进取的精神和高度的责任心都将使学生受益终生！
不积跬步何以至千里，本论文能够顺利的完成，也归功于各位任课老师的认真负责，使我能够很好的掌握和运用专业知识，并在论文中得以体现。正是有了他们的悉心帮助和支持，才使我的毕业论文工作顺利完成，在此向生物工程系的全体老师表示由衷的谢意。感谢他们三年来的辛勤栽培。
“长风破浪会有时，直挂云帆济沧海。”这是我少年时最喜欢的诗句。就用这话作为这篇论文的一个结尾，也是一段生活的结束。希望自己能够继续少年时的梦想，永不放弃。
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