注册会计师审计第十章讲义

2004年注册会计师审计第十章讲义

2004年度注册会计师考试辅导 - 课程讲议

审计讲义 ——第十章 销售与收款循环审计

--------------------------------------------------------------------------------

从第十章起进入审计实务，审计实务是按照业务循环来划分这一章的内容。

业务循环是与会计报表项目结合在一起的，见P195业务循环与主要会计报表项目对照表。

例题1：注册会计师对某公司年度会计报表进行审计，将被审计单位的交易和帐户划分为销售与收款循环、购货与付款循环、生产循环、筹资与投资循环。在一般情况下，注册会计师会把主营业务成本作为（ ）循环的审计内容。

A、销售与收款循环 B、购货与付款循环

C、生产循环 D、筹资与投资循环

【讲解】C

※考试分析：

1、本章内容重要，03年综合题。

2、04年本章在客观题部分的分数应该不少于4～5分。主观题可能会出现简答题。

3、由于本章的实务性很强，在学习时要与会计中收入的确认、应收帐款的核算等密切结合。4、此外，还要对被审计单位的认定、注册会计师确定的审计目标、以及被审计单位的内部控制制度、内部控制要素、内部控制制度如何进行控制测试、如何进行实质性测试等内容的结合密切注意。

第一节销售与收款循环的特性

学习方法：

1、无论是主要凭证和会计记录，还是主要业务活动都是销售与循环审计的对象和特征。因此要把主要凭证、会计记录和主要业务活动对应学习。

2、要把主要业务活动和被审计单位的认定结合学习。

例题2：在销售与收款循环中，①代表“存在或发生”认定；②代表“完整性”认定；③代表“估价或分摊”认定。

一、主要凭证和会计记录

（一） 顾客订货单

（二） 销售单

（三） 发运凭证

（四） 销售发票

（五） 商品价目表

（六） 贷项通知单

（七） 应收账款明细账

（八） 主营业务收入明细账

（九） 折扣折让明细账

（十） 汇款通知书

（十一）现金日记帐和银行存款日记帐

（十二）坏帐审批表

（十三）顾客月末对帐单

（十四）转帐凭证

（十五）收款凭证

二、销售与收款循环中主要业务活动

（一） 接受顾客订单

（二） 批准赊销信用

（三） 按销售单供货

（四） 按销售单装运货物

（五） 向顾客开具账单

（六） 记录销售

（七） 办理和记录现金、银行存款收入

（八） 办理和记录销货退回、销货折扣和折让

（九） 注销坏帐

（十） 提取坏帐准备

第二节内部控制测试和交易的实质性测试

一、销货业务的内部控制和测试概述

见P200表10-2 销货业务的控制目标 内部控制和测试一览表

二、销货业务的内部控制和控制测试

（一） 适当的职责分离

★新增《内部会计控制规范－销售与收款（试行）》

1、将办理销售、发货、收款三项业务的部门分别设立；

2、谈判人员和订立合同的人员相分离；

3、编制销售发票通知单的人员和开具销售发票的人员应相互分离；

4、销售人员和收款人员应互相分离。

（三）充分的凭证和记录

（四）凭证的预先编号

（五）按月寄出对帐单

（六）内部核查程序

★新增《内部会计控制规范－销售与收款（试行）》

1、 销售与收款业务相关岗位及人员的设置情况；

2、 销售与收款业务授权批准制度的执行情况；

3、 销售的管理情况；

4、 收款的管理情况；

5、 销售退回的管理情况。

三、销货交易的实质性测试

（三） 登记入帐的销货业务的估价准确（估价）

（四） 登记入帐的销货业务分类恰当

（五） 销货业务的记录及时

（六） 销货业务已正确地记入明细账并正确地汇总

四、收款业务的内部控制、控制测试和实质性测试

★新增《内部会计控制规范－销售与收款（试行）》

1、 及时办理收款业务

2、 销售人员应避免接触销售现款

3、 应当建立应收帐款帐龄分析制度和逾期应收帐款催收制度

4、应收票据的取得和贴现必须经由保管应收票据以外的主管人员的书面批准

第三节主营业务收入审计

一、主营业务收入审计目标

二、主营业务收入实质性测试程序

1、取得或编制主营业务收入项目明细表，复核加计正确，并与报表数、总帐数和明细账合计数核对相符。

2、查明主营业务收入的确认原则、方法，注意是否符合会计准则和会计制度规定的收入实现条件，前后期是否一致。

◆要和会计知识结合起来掌握。

03年综合题（部分）

公司系公开发行A股的上市公司，主要经营计算机硬件的开发、集成与销售。销售给A公司硬件计936万元（含税，增值税税率为17％）。相关合同约定：签订合同后支付100万元．出具安装验收报告后支付200万元，试运行一个月并终验合格后支付636万元，交货日期为 2002年至11月20日。实际执行情况是：X公司于2002年11月15日发货，经双方签字盖章的安装验收报告日期为2002年12月25日，发票日期为2002年12月25日。截止2002年12月31日，X公司已经收取货款300万元，确认2002年度该项销售收人800万元。

【讲解】只有安装调试完毕合格后才可以确认收入。

3、选择运用以下分析性复核方法，作比较分析

（1） 将本期与上期进行比较

（2） 比较本期各月各种收入的波动

（3） 本期重要产品的毛利率与上期比较

（4） 重要客户的销售额及其毛利率本期与上期的比较

03年综合题（部分）

X公司2002年度l－12月份未审主营业务收人、主营业务成本列示如下：

要求：

为确定重点审计领域，注册会计师拟实施分析性复核程序。对资料二进行分析后，指出主营业务收人和主营业务成本的重点审计领域，并简要说明理由。（不要求列示分析过程）

【讲解】从主营业务收入角度分析：12月收入剧增。

从毛利率角度分析：1月份为3％、2～11月为11％、12月为19.9％。

因此，应将1月和12月的收入和成本作为重点审计领域。

4、根据普通发票或增值税发票进行审查

5、获取价目表进行审查

6、抽取一定数量的销售发票，检查是否相一致

7、★实施销售的截止测试

关注三个重要日期：一发票开具日期 二 记账的日期 三 发货的日期

8、结合对决算日应收帐款的函证程序，观察有无未经认可的巨额销售

9、检查销售折扣、销售退回与折让业务是否真实，内容是否完整

10、检查外币收入折算汇率是否正确

第四节应收账款审计

一、应收账款的审计目标

确定应收账款是否存在；是否归被审计单位所有；是否可收回；增减变动的记录是否完整；期末余额是否正确；在会计报表上披露是否恰当等。

二、应收账款的实质性测试程序

（一）核对应收账款明细表，复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对相符等。

（二） 分析应收账款账龄

03年判断题：会计报表项目注释中披露的其他应收款的账龄结构如下（ ）

【讲解】 × 因为02年末帐龄为3～4年的其他应收款的金额942223.05大于01年末帐龄为2～3年的其他应收款的金额678968.42。

（三）★向债务人函证应收账款

1、函证的范围和对象

2、函证的方式

◆两种函证方式也可以结合使用

3、函证时间的选择

应选在资产负债表日前后，并考虑回函的时间。

4、函证的控制

①注册会计师应亲自负责函证的封发。

②若函证被退回应进行核对，若邮编地址债务人均没有错误，则应再次函证

③若仍得不到答复，注册会计师应考虑采用必要的替代审计程序，取得销售发票，销售合同，销售定单，发运凭证，以及应收账款明细账等看其是否可以验证一致。

5、函证结果差异的分析

收回的函证若有差异，是时间性差异可剔除；如果不是时间性差异，应作进一步的分析。

6、函证结果的总结和评价

03年选择题：在对询证函的以下处理方法中，正确的是（ ）

A、在粘封询证函时进行统一编号

B、寄发询证函，并将重要的询证函复制给被审计单位进行催收

C、有10封询证函直接交给被审计单位的业务员，由其到被询证单位盖章后取回

D、有10封询证函要求被询证单位传真至被审计单位，并将原件盖章后寄至会计师事务

【答案】A

02年选择题：对通过函证无法证实的应收账款，注册会计师应当执行的最有效的审计程序是（ ）

A、重新测试相关的内部控制

B、审查与应收账款相关的销货凭证

C、进行分析性复核

D、审查资产负债表日后的收款情况

【答案】B

03年选择题：以下与回函结果相关的审计建议中，正确的是（ ）

A、对由于地址不详导致询证函退回的应收款项，全额计提坏账准备

B、对函证结果相符的应收款项，仍应进一步检查是否需按个别认定法计提坏账准备

C、对回函金额与函证金额不一致的应收款项，根据回函金额调整应收款项

D、对已经审计确认，但在审计报告日后回函不符，且影响重大的应收款项，提请修正报告期会计报表

【答案】D

（四）请被审计单位协助，在应收账款明细表上标出至审计时已收回的应收账款金额

（五）检查未函证应收账款

（六）检查坏账的确认和处理

（七）抽查有无不属于结算业务的债权

（八）◆检查应收帐款是否业已用于融资，并根据融资合同判定属质押还是出售，会计处理是否正确（新增）

（九）检查外币应收帐款的折算

（十）分析应收帐款明细帐余额

（十一）检查应收帐款在资产负债表上是否已恰当披露

第五节坏账准备审计

一、坏帐准备的审计目标

二、坏帐准备的实质性测试

（一）检查坏账准备的计提

◇确定计提坏账准备的方法和比例是否恰当，计提是否充分，会计处理是否正确，前后期是否一致。

◇按照《企业会计制度》的规定，企业只能用备抵法核算坏账损失，计提坏账损失的具体方法由企业自行确定。采用账龄分析法 余额百分比法等方法时，能否采用个别认定法，应当视具体情况而定。企业应根据所持应收账款的实际可收回情况，合理计提坏账准备，不得多提或少提。

◇在确定坏账准备的计提比例时，企业应根据以往的经验、债务单位的实际财务状况合理估计，

◇对其他应收款也应计提坏帐准备

◇应收票据本身不计提坏帐准备，但是如果无法收回时，应将应收票据转入应收帐款，并计提坏帐准备

◇预付帐款本身不计提坏帐准备，但是当其转入其他应收款后，应计提坏帐准备

（二）检查坏帐损失

（三） 检查长期挂帐应收帐款

（四） 检查函证结果

（五） 分析性复核

（六） 坏账准备的披露是否恰当

第六节其他相关帐户审计

一、应收票据审计

二、预收账款审计

三、应交税金审计

四、其他应交款审计

五、主营业务税金及附加审计

六、营业费用审计

七、其他业务利润审计

--------------------------------------------------------------------------------

会计