运用分析性复核,提高独立审计效率
注册会计师在执业中向委托人收取审计公费,报告审计工作,还要面向社会公众,承担审计责任。注册会计师一方面由于职业风险的存在,必须时刻关注审计质量,尽可能地执行较大范围的审计测试,收集充分的审计证据;另一方面,又必须考虑审计成本。职业经验提醒独立审计人员,绝不能以牺牲审计质量来换取审计成本的降低。在保证执业质量的前提下,降低审计成本的唯一方法只能靠提高审计工作效率。而分析性复核程序的合理运用能帮助注册会计师在质量与成本之间制定出一套经济有效的审计方案。如何正确运用分析性复核程序,笔者认为应注意以下几方面的问题。
一、正确理解分析性复核的涵义
所谓分析性复核是指“注册会计师分析被审计单位的重要比率或趋势,包括调查这些比率或趋势的异常变动及其与预期数额和相关信息的差异。”不难看出分析性复核的本质是通过资料间的关系或联系模型化,确认重大差异,并就重大差异形成原因做出实质性的测试或解释。重大差异,特别是重大的非预期差异,既是被审单位的重大会计问题,也是审计的重要领域。例如某公司过去四年的毛利率一直在２０%至２１%之间,但本年只有１５%,审计人员就应当注意这种毛利率下降的原因是经济环境变化（如原材料上涨,使销售成本占销售收入的比重上升）,还是财务报表存在错报（如销货未入帐、存货计价错误等）,以分析毛利率下降的真正原因。
分析性复核可以从几个方面为审计人员提供帮助:了解委托人的业务活动、鉴定可能存在的风险领域、计划测试范围、评价审计中形成的结论、实行对财务资料的进一步检查。由此可见,分析性复核程序在独立审计中具有独特的地位和作用。
二、分析性复核程序的作用
在会计报表审计中,分析性复核程序在不同的阶段发挥不同的作用。
１ 在审计计划阶段,有助于注册会计师确定被审计单位的重要会计问题和重点审计领域,指出高风险领域之所在,以便制定出有针对性的审计计划,使审计工作更具有效率和效果。重点审计领域通常包括管理当局主观认定的会计事项（如固定资产折旧计价方法的选择）,有异常变动的会计报表项目,内部控制制度薄弱的会计报表项目（如递延资产的确认与摊销）,产生重大影响的会计报表项目,会计报表截止日前发生的大额或异常经济业务（如年末大量销售）,长期挂帐项目（如逾期应收帐款、呆滞存货等）,以及与关联者的业务往来等。
２ 在审计测试阶段,可作为一种实质性测试方法,收集与帐户余额及各类交易相关的数据作为认定的证据。例如,审计年度的存货周转率与预先确定的存货周转率基本相符,可据此判断期末存货成本和本期销货成本从总体上讲是合理的。如果运用细节测试,取得相同结论要耗费大量的时间。值得注意的是,在测试阶段,分析性复核提供的证据多数只是一些佐证证据,其证明力相对较弱,必须与其他证据结合才能证实对某一事项的具体认定。但是这并不影响注册会计师利用这一程序,因为使用分析性复核可带来人力和时间的节省。特别是对一些不重要项目,执行分析性复核程序即可实现对该项目的具体审计目标,
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